作者:稅務案例研究中心　 中國財稅咨詢培訓金牌講師 肖太壽博士

企業稅務管控是現代企業管理中的重要組成部分，是企業精細化管理的重要表現。怎樣進行企業的稅務管控？使企業規避不必要的財務和稅務風險，提升企業利潤，增強企業市場競爭力，關鍵是要看企業財稅管控遵循的指導思想是什么。只有好的指導思想，才能使企業稅務管控取得好的效果。筆者認為，企業在開展稅務管控時，必須遵循“三證統一”、“三流統一”和“三價統一”等三大原理，所謂“三證統一”是指法律憑證、會計憑證和稅務憑證相互統一；“三流統一”是指資金流、票流和物流（勞務流）相互統一；“三價統一”是指合同價、發票上的金額（簡稱發票價）和結算價相互統一。

一、　“三證統一”原理：法律憑證、會計憑證和稅務憑證相互統一

所謂的“三證統一”是指法律憑證、會計憑證和稅務憑證的相互印證，相互聯系和相互支持。在這“三證”當中，法律憑證是第一位的，首要的，在三證中，如果缺乏法律憑證支持和保障的會計憑證和稅務憑證無論多么準確和完美，也是有法律和稅收風險的。

（一）法律憑證：在降低企業稅收成本中起根本的作用

法律憑證是用來明確和規范有關當事人權利和義務法律關系的重要書面憑證或證據。主要體現為合同、協議、法院判決或裁定書等法律文書和其他各種證書。如土地使用權證書、股權轉讓協議書、資產轉讓（收購）協議、股權轉讓（收購）協議、采購合同、建筑合同等等都是法律憑證。法律憑證,特別是經濟合同的正確簽訂在降低企業的稅收成本中起根本的作用，即為了降低企業的稅收成本，有時是需要給當地稅務主管部門提供各種合同材料，有時必須通過合同的正確而巧妙的簽訂。

［案例分析1 ：某公司購買商鋪合同瑕疵多承擔稅費的分析］

（1）案情介紹

甲企業為銷售建材而購買了一間臨街旺鋪，價值150萬元，開發商承諾買商鋪送契稅和手續費。在簽訂合同時也約定，鋪面的契稅、印花稅及買賣手續費均由開發商承擔。按合同規定，企業付清了所有房款。但不久后，企業去辦理房產證時，稅務機關要求企業補繳契稅6萬元，印花稅0.45萬元，滯納金5000多元。企業以合同中約定由開發商包稅為由拒絕繳納稅款。但最后企業被從銀行強行劃繳了稅款和滯納金，并被稅務機關罰款。請分析甲企業必須承擔稅費的原因。

（2）涉稅分析

稅法與合同法是各自獨立的法律，稅務機關在征收稅款時是按照稅法來執行的。在我國境內轉讓土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人。在本案例中，甲企業就是契稅和印花稅的納稅人，是繳納這些稅款的法律主體，而甲企業與開發商所簽訂的包稅合同并不能轉移甲企業的法律責任。因為開發商承諾的契稅等稅費，意思只是由開發商代企業繳納，在法律上是允許的。但當開發商沒有幫企業繳納稅款的時候，稅務機關要找的是買房的甲企業而不是開發商。所以在簽訂經濟合同時，不要以為對方包了稅款就同時也包了法律責任，對方不繳稅，延期繳納稅款和漏稅的責任要由買方甲企業進行承擔。

（3）規避多承擔稅費的合同簽定技巧

要規避甲企業承擔開發商沒有支付在經濟合同中承諾的鋪面的契稅、印花稅及買賣手續費，必須在簽定經濟合同時，拿著該份經濟買賣合同到鋪面所在地的主管稅務局去進行備案，同時要及時督促開發商把其在經濟合同中承諾的鋪面的契稅、印花稅及買賣手續費繳納完畢后，才付清鋪面的購買價款?；蛘咴诮洕贤行薷臈l款“鋪面的契稅、印花稅及買賣手續費均由開發商承擔，但是由甲企業代收代繳?！边@樣簽定的合同，甲企業可以在支付開發商的購買價款時就可以把由開發商承擔的鋪面的契稅、印花稅及買賣手續費進行扣除，然后，甲企業去當地稅務局繳納鋪面的契稅、印花稅及買賣手續費，憑有關的完稅憑證到當地房管局去辦理過戶產權登記手續。

（二）會計憑證

會計憑證是記錄經濟業務、明確經濟責任、按一定格式編制的據以登記會計賬簿的書面證明。用來記載經濟業務的發生，明確經濟責任，作為記賬根據的書面證明。有原始憑證和記賬憑證。前者是在經濟業務最初發生之時即行填制的原始書面證明，如銷貨發票、款項收據等。后者是以原始憑證為依據，作為記入賬簿內各個分類帳戶的書面證明，如收款憑證、付款憑證、轉賬憑證等。

（三）稅務憑證

稅務憑證是一種在稅法或稅收政策性規章上明確相關經濟責任的書面證據。稅務憑證是法律憑證中的一種特殊性憑證，稅務憑證一定是法律憑證，法律憑證不一定是稅務憑證。如稅務登記證書，稅收行政處罰通知書等稅務憑證，就是法律憑證，而各種發票，如增值稅專用發票，各種服務類發票等稅務憑證就不是法律憑證。

（四）“三證統一”

法律憑證、會計憑證和稅務憑證雖然在各自的內涵上存在一定的差異，但是相互間存在一定的聯系。如稅務憑證與會計憑證是有區別和聯系的，兩者的聯系是，都明確相關經濟責任的企業據以進行記賬的書面證明。區別是兩者的根據不同，會計憑證是依據中華人民共和國財政部頒發的各項會計政策、財經制度而進行財務核算的記賬憑證；稅務憑證是根據相關稅法和中華人民共和國稅務總局制定的各項稅收政策而明確納稅義務的稅收憑證。由于對同一項經濟業務的核算和反映，會計準則或會計制度與稅法上的規定是有一定的差異的，正是如此，在稅法上，需要對這種差異進行納稅調整，否則將會受到稅務主管部門的懲罰而遭受一定的罰款損失。

在降低企業成本的實踐當中，一定要保證法律憑證、會計憑證和稅務憑證的三證統一，特別是法律憑證在降低企業成本中起關鍵性的首要的源頭作用。同時，會計憑證和稅務憑證上的數據必須與法律憑證中數據始終保持一致，否則會面臨成本增加的可能。

（五）“三證統一”是降低企業成本的根本方法

“三證統一”在企業降低成本中起著非常重要的作用，在眾多降低成本的方法當中，“三證統一”是根基，是根源。下面從兩個方面來理解“三證統一”是企業降低成本的根本方法。

一方面是法律憑證是決定企業成本的根源。企業的成本涉及到企業的設計、研發、生產、管理、銷售、售后服務等各價值鏈環節，每一環節都與企業的成本相關。要控制好每一環節的成本，必須把著力點放在有關合同、協議的簽定和管理環節上，因為價格是合同和協議中的重要條款，合同和協議中的價格是構成企業相關成本的重要部分。如果合同中的價格已經確定，要通過降低價格來降低成本是不可能的，也是不現實的，否則，要負一定的民事法律賠償責任。因此，在商品或材料采購、物流運輸、提供服務等環節過程中，成本降低的關鍵點是價格談判，價格一旦談定就得在有關合同或協議中進行明確規定，只要合同和協議中對價格進行了確定，再來談降低采購成本和運輸物流成本是毫無意義的。如，某公司是專門從事家具生產的企業，假設采購生產家具的木料成本在生產成本的比例為40%，該企業在采購木料的過程中，往往通過集中采購制度來進行采購，所有采購價格包括運輸成本都在采購合同中體現。如果要降低采購成本的話，根本的削減成本階段是在采購環節與供應商的價格談判階段，只有與相關的多個供應商進行價格談判，選擇既能保證材料質量又能保證價格低廉的材料供應商供貨，并在采購合同中明確談定好的低價格，生產成本才能夠真正得到降低。

另一方面是“三證統一”是促降稅收成本的根本之策。在明確法律憑證是降低企業成本的根源后，還要保證法律憑證、會計憑證和稅務憑證的相互統一，成本降低才能落到實處。

(六)三證統一的核心思想

1、合同與企業的賬務處理相匹配，否則，要么做假賬；要么做錯賬；

2、合同與企業的稅務處理（稅務處理在實踐中主要涉及到企業交多少稅和什么時候交稅兩方面）相匹配，否則，要么多交稅；要么少交稅；

3、合同與企業發票開具相匹配，否則，要么開假票；要么開虛開發票。

[案例分析2：總承包合同中的開工保證金和履約保證金條款的稅務處理和賬務處理]

（1）案情介紹：

甲房地產企業與乙建筑總承包企業簽訂的建筑合同中約定開工保證金條款：甲在合同簽訂之后的2個工作日之內向建筑企業乙支付100萬元開工保證金，該開工保證金將于以后沖減甲給乙的工程款。甲房地產企業與丙建筑總承包企業簽訂的建筑合同中約定履約保證金條款：丙在合同簽訂之后的7個工作日之內必須向甲支付100萬元的履約保證金。請問以上保證金條款應如何進行賬務和稅務處理？

（2）涉稅收分析

根據合同保證金條款的約定來看，開工保證金是業主支付給建筑總承包方的預付款項，而履約保證金是建筑總承包企業支付給業主的保證金或押金。根據增值稅納稅義務時間的規定，本案例中保證金的賬務和稅務處理如下：

第一，甲在合同簽訂之后的2個工作日之內向建筑企業乙支付100萬元開工保證金的賬務和稅務處理如下：

甲的賬務處理：

借：預付賬款（收到業主開工保證金/(1+11%）

應交稅費——應交增值稅（進項稅） (收到業主開工保證金/(1+11%) ×11%

貸：銀行存款

乙的賬務處理：

借：銀行存款

貸:預收賬款(收到業主開工保證金/(1+11%)

應交稅費-------應交增值稅(銷項稅) (收到業主開工保證金/(1+11%) ×11%

根據《財政部 國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）《附件1：營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十一條第（一）項的規定，納稅人提供應稅服務并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天為納稅義務發生時間。因此，建筑總承包方乙收到甲支付的開工保證金時，發生了增值稅納稅義務時間，必須向業主甲開具增值稅專用發票，如果乙不開具發票，則要做無票收入進行增值稅銷項稅的申報。

第二,甲房地產企業與丙建筑總承包企業簽訂的建筑合同中約定履約保證金條款：丙在合同簽訂之后的7個工作日之內必須向甲支付100萬元的履約保證金的賬務和稅務處理。

甲的賬務處理：

借：銀行存款

貸：其他應付款——收到丙履約保證金

丙的賬務處理：

借：其他應收款——支付甲履約保證金

貸:銀行存款

建筑企業向甲支付履約保證金沒有發生納稅義務時間，甲應向丙開收款收據。

二、三流統一原理：資金流、票流和物流（勞務流）相互統一

所謂的“三流統一”是指資金流（銀行的收付款憑證）、票流（發票的開票人和收票人）和物流（勞務流）相互統一，具體而言是指不僅收款方、開票方和貨物銷售方或勞務提供方必須是同一個經濟主體，而且付款方、貨物采購方或勞務接受方必須是同一個經濟主體。如果在經濟交易過程中，不能保證資金流、票流和物流（勞務流）相互統一，則會出現票款不一致，涉嫌虛開發票，將被稅務部門稽查判定為虛列支出，虛開發票，承擔一定的行政處罰甚至遭到刑事處罰的法律風險。為了解決票款不一致的涉稅風險問題，筆者建議企業應注重審查符合以下條件的發票才可以入賬：在有真實交易的情況下，必須保證資金流、物流和票流的三流統一，即銀行收付憑證、交易合同和發票上的收款人和付款人和金額必須一致。具體論述如下：

（一）無真實交易下開票的法律風險：虛開發票

在沒有真實交易情況下的票款不一致，一定面臨著稅收和法律風險，如果被稅務稽查部門查出，輕則處以補稅、罰款和繳納滯納金；重則相關的主要負責人員將會承擔一定的刑事處罰。企業在財稅管控中必須杜絕和防范無真實交易情況下的開票行為，

《中華人民共和國發票管理辦法》 第二十二條規定：任何單位和個人不得有下列虛開發票行為：1、為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；2、讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；3、介紹他人開具與實際經營業務情況不符的發票?；诖艘幎?，沒有真實交易行為下而進行的開票行為是虛開發票的行為。國家稅務總局在稅務稽查中一直非常重視發票的“三查”活動，即“查稅必查票”、“查賬必查票”、“查案必查票”。對檢查發現的虛假發票，一律不得用以稅前扣除、抵扣稅款、辦理出口退—稅(包括免、抵、退稅)和財務報銷、財務核算。

第十一屆全國人大常委會第十九次會議于2011年2月25日通過的《中華人民共和國刑法修正案(八)》，對刑法做出了以下三項重要修改和補充：一是取消了虛開增值稅專用發票罪，用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪，偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪的死刑。二是增加了虛開普通發票罪。刑法修正案(八)第三十三條規定，在刑法第二百零五條后增加一條，作為二百零五條之一：“虛開本法第二百零五條規定以外的其他發票，情節嚴重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金。單位犯前款罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，依照前款的規定處罰?！边@一規定增加的罪名為“虛開普通發票罪”。三是增加了非法持有偽造的發票罪。刑法修正案(八)第35條規定，在刑法第二百一十條后增加一條，作為第二百一十條之一：“明知是偽造的發票而持有，數量較大的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金；數量巨大的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯前款罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，依照前款的規定處罰?！边@一規定增加的罪名為“非法持有偽造的發票罪”。非法持有偽造的發票罪，是指明知是偽造的發票，而非法持有且數量較大的行為。

最高人民法院關于適用《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》的若干問題的解釋第一條規定：具有下列行為之一的，屬于“虛開增值稅專用發票”：1、沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票；2、有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票；3、進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票。虛開稅款數額1萬元以上的或者虛開增值稅專用發票致使國家稅款被騙取5000元以上的，應當依法定罪處罰。虛開稅款數額10萬元以上的，屬于“虛開的稅款數額較大”。

根據以上法律依據，企業沒有真實交易而開票是典型的虛開發票行為，不僅索取的虛開發票不可以在企業所得稅前扣除和抵扣進項稅額，而且將受到刑事處罰的法律風險。因此，在“以票控稅”的中國，發票進成本必須保證有真實交易行為的票款一致。

[案例分析3：某公司讓他人為自己代開增值稅專用發票的涉稅分析]

（1）案情介紹

一般納稅人A公司與B公司簽訂購買設備合同， B公司不具有一般納稅人資格，但其分公司C具有一般納稅人資格，于是B公司讓分公司C開具增值稅專用發票給A公司，請分析三方存在的涉稅風險。

（2）涉稅風險分析

根據《中華人民共和國發票管理辦法》第十九條規定，銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應向付款方開具發票；特殊情況下由付款方向收款方開具發票。第二十二條第二款規定，任何單位和個人不得有下列虛開發票行為：（一）為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；（二）讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；（三）介紹他人開具與實際經營業務情況不符的發票?！吨腥A人民共和國發票管理辦法》第三十七條第一款規定，違反本辦法第二十二條第二款的規定虛開發票的，由稅務機關沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。依據上述規定，分公司C沒有銷售貨物，為他人開具與實際經營業務情況不符的發票，屬于虛開發票行為，而銷售方B公司讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票，也屬于虛開發票行為，都將會受到處罰。對A公司來講，根據《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發[2000]187號）文件的規定，購貨方與銷售方存在真實的交易，銷售方使用的是其所在?。ㄗ灾螀^、直轄市和計劃單列市）的專用發票，專用發票注明的銷售方名稱、印章、貨物數量、金額及稅額等全部內容與實際相符，且沒有證據表明購貨方知道銷售方提供的專用發票是以非法手段獲得的，對購貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處。但應按有關法規不予抵扣進項稅款或者不予出口退稅；購貨方已經抵扣的進項稅款或者取得的出口退稅，應依法追繳。如果C公司以B公司的名義開具專用發票，A公司與B公司的交易是真實的，但稅務機關會以A公司應該知道B公司為小規模納稅人來證明A公司知道銷售方提供的專用發票是以非法手段獲得的，從而定性為偷稅或者騙取出口退稅。即使不這樣定性，對A公司取得的專用發票也不予抵扣進項稅款或者不予出口退稅。

（3）規避稅收風險的策略

由銷售方B公司開具發票。如果A公司需要開具專用發票的，可根據《國家稅務總局關于印發<</FONT>稅務機關代開增值稅專用發票管理辦法（試行）>的通知》（國稅發[2004]153號）的第五條和第六條的規定開具專用發票。其中，該文件第五條規定，本辦法所稱增值稅納稅人是指已辦理稅務登記的小規模納稅人（包括個體經營者）以及國家稅務總局確定的其他可予代開增值稅專用發票的納稅人。第六條規定，增值稅納稅人發生增值稅應稅行為、需要開具專用發票時，可向其主管稅務機關申請代開。從2009年1月1日以后，小規模納稅人無論工業還是商業，稅率均調整為3%，B公司申請稅務機關代開發票依然按小規模3%的稅率征收增值稅，但代開給增值稅一般納稅人的發票可以按3%進行抵扣。因為只有具有一般納稅人資格的納稅人開具的發票才按17%的稅率征稅，取得方一般納稅人企業方可按17%抵扣進項稅，因此，一般納稅人與小規模納稅人的稅負是不同的，A公司要根據自己的實際經營情況以及B公司的定價是否合算來決定是否在B公司購買此設備，但不能以虛開發票三方受處罰作為代價取得專用發票 。

（二）有真實交易下票款不一致的涉稅風險：不可以企業所得稅稅前扣除和抵扣增值稅進項稅額

國家對企業取得的發票在企業所得稅稅前扣除有嚴格的規定?！秶叶悇湛偩株P于開展打擊制售假發票和非法代開發票專項整治行動有關問題的通知》（國稅發[2008]40號）文規定：對于不符合規定的發票和其他憑證，包括虛假發票和非法代開發票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款。　《國家稅務總局關于印發進一步加強稅收征管若干具體措施的通知》（國稅發[2009]114號）規定：未按規定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除。　根據該法律依據，企業在真實交易情況下票款不一致，所取得的發票進行入賬進成本，因涉嫌發票虛開，是一種未按規定取得的合法有效憑據，不可有在企業所得稅前進行扣除。

《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅[1995]192號）第一條第(三)項規定：“購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣?！被诖艘幎?，貨物流、資金流、票流一致，在可控范圍內可以安全抵扣，票面記載貨物與實際入庫貨物必須相符，票面記載開票單位與實際收款單位必須一致，必須保證票款一致！

[案例分析4:某房地產公司“三流不統一”的涉稅風險分析]

（1）案情介紹

云南省某房地產公司與建筑裝修公司簽訂包工包料合同，合同金額為1000萬元（不含增值稅) ，材料費用為800萬元（不含增值稅) ，勞務費用為200萬元（不含增值稅) 。該建筑裝修公司向材料供應商采購材料，價款為800萬元，為了節省稅負，建筑裝修公司通知房地產公司向材料供應商支付材料采購款800萬元，材料供應商向房地產公司開具800萬元的增值稅專用發票，工程完工后，建筑裝修公司與房地產公司進行工程結算，結算價為1000萬元，房地產公司支付建筑裝修公司200萬元勞務款，建筑裝修公司開具增值稅專用發票200萬元（不含增值稅)給房地產公司。房地產公司財務人員將材料供應商開具的800萬元普通增值稅發票和建筑裝修公司開具的200萬元增值稅專用發票進開發成本。結果在進行增值稅抵扣時，稅務部門不同意材料供應商開具房地產公司800萬元的增值稅專用發票在增值稅銷項稅前扣除。請分析800萬元的增值稅專用發票為什么不能在增值稅銷項稅前抵扣。

(2)涉稅分析

《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發【1995】192號）第一條第(三)項規定：“購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣?！?/span> 根據此規定，如果房地產公司與建筑裝修公司簽訂包工包料合同，則裝修公司必須對施工過程中所耗的建筑裝修材料依法繳納增值稅。因此，本案例中的建筑裝修公司與房地產公司簽訂包工包料合同，結算價為1000萬元，應該給房地產公司開具1000萬元的增值稅專用發票。而案例中的房地產公司向材料供應商支付800萬元貨款與材料供應商向房地產公司開具800萬元的增值稅專用發票；建筑裝修公司向房地產公司收取200萬勞務款，開具200萬元增值稅專用發票，雖然滿足票款一致，但與合同不匹配。因為房地產公司沒有向材料供應商采購材料，即房地產公司與材料供應商沒有簽訂材料采購合同，房地產公司是替建筑裝修公司支付材料采購款的，材料是建筑裝修公司采購的（建筑裝修公司與材料供應商簽訂800萬元的采購合同），800萬元增值稅專用發票理所當然應該由材料供應商開給建筑裝修公司，建筑裝修公司應該全額開票1000萬元增值稅專用發票給房地產公司。所以房地產公司和建筑裝修公司雖然票款一致，但不符合三流統一（房地產公司缺乏800萬元的物流，建筑裝修公司800萬元的物流，缺乏800萬元資金流和票流）。

（3）分析結論

企業在經濟交易活動中，票據開具必須與合同保持匹配，必須保證資金流、票流和物流（勞務流）相互統一。

　　　　　　　　　　　[5:某房地產企業指定分包方中票款不一致的涉稅分析]

(1)案情介紹：

某房地產企業甲與建筑企業乙簽訂總承包合同1000萬元，同時甲指定建筑企業乙與其屬于同一法人代表的具有分包資質的建筑企業丙簽訂分包合同300萬元，在工程款支付上，該房地產企業甲直接將分包工程款依次支付給丙公司，分包方將發票開具給總包乙公司，總包將發票開具給房地產公司甲，

(2)涉稅分析：

該房地產企業甲收到建筑企業乙開具的1000萬元增值發票，只支付700萬元資金給建筑企業乙；房地產企業甲支付300萬元資金給分包方丙，與建筑企業丙開具300萬元增值稅專用發票給總包方乙，出現了資金流、票流、勞物流不統一，和票款不一致的問題?？偘液头康禺a企業甲不可以抵扣增值稅進項稅。

(3)應對策略：

為了規避票款不一致和三流不統一導致不能抵扣增值稅進項稅，必須在總承包合同的基礎上，業主、總包和分包必須簽訂“業主指定分包方的三方分包協議”，合同中有三個當事人：業主、總承包方、分包指定方。指定分包協議中必須明確“業主支付”模式（業主是指定分包方工程款的直接支付義務人）具體如下：

一、指定分包商應按經總承包商和業主確認的工程量金額，向總承包商開具工程款增值稅專業用發票，總承包商則應向業主單獨開具等額的并標明指定分包工程名稱的工程款增值稅專業用發票。

二、業主按總承包商向其開具的發票金額，在扣除照管費或管理費（如約定由指定分包商支付）后，將剩余款項直接支付給指定分包商。

三、業主將扣減照管費（如約定由指定分包商支付）支付給總承包商。

三、三價統一原理：合同價、發票價和結算價相互統一　

所謂的“三價統一”是指符合民法規定具有法律效力的合同或協議上注明的

價格、發票上填寫的金額和結算價格都必須是相等的。實踐中，發票上的金額是根據結算價而開具的。如果發票上的金額大于結算價，則一定是虛開發票；如果發票上的金額小于結算價，則企業有隱瞞收入之嫌疑。例如某公司工程造價約定為2.3億元，最后的工程總結算金額只1.3億元，但開具發票總額為人民幣2.3億元，這樣就虛增了1億元成本。同樣，合同價與結算價一般都會不一樣。因為經濟交易活動中，存在各種客觀因素，例如材料價格的市場波動、技術水平差異，企業管理水平的高低等，都會使結算價和合同價產生偏離。特別是在建筑工程領域，工程結算價超合同價的現象比較普遍，究其原因主要有五個方面：一是招標時人為降低招標控制價。如項目暫定價低于市場價計入招標控制價，結算時按簽證價調整，導致結算價超出中標合同價；二是工程定位模糊或圖紙設計深度不夠，導致施工期間工程變更，為施工單位增加造價創造條件；三是目前建設市場競爭激烈，施工單位為了中標，多采用不平衡報價，中標后，為了利潤的最大化，施工單位千方百計變更施工內容，達到提高結算價的目的；四是一些現場監理的素質不高，在造價控制方面不作為，甚至被有經驗的施工單位蒙蔽或直接與施工單位聯手弄虛作假；五是近幾年建設市場人工價格飛漲，材料價格波動大。

結算價超合同價現象也難以避免，為了保持合同價和結算價的統一，必須以最后的結算價為準，通過結算書或結算報告，并通過一定的法律手續，調整合同價，使合同價與結算價保持一致，然后以結算價開具發票，實現合同價、發票價和結算價相互統一。

[案例分析6：某建筑企業“三價不統一”的涉稅風險分析]

（1）案情介紹

建筑公司與房地產公司簽訂1億元的建筑施工包工包料合同，其中建筑公司購買建筑材料6000萬元，建筑施工勞務為4000元。由于市場價格波動，建筑材料在施工過程中的價格飛漲，出現材料差價款200萬元。同時應房地產公司的要求變更綠化工程設計，追加工程量200萬元。另外，由于工程提前完工，按照合同約定，房地產公司應該給予建筑公司提前竣工獎100萬元，使最后的工程結算價為1.05億元。該建筑公司向房地產公司開具1.04億元增值稅專用發票，收到100萬元提前竣工獎時，向房地產公司開具100萬元收據。請分析本案例中的涉稅風險。

（2）涉稅風險分析

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》規定，價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費?！?/span>

基于以上法律規定，建筑公司收到房地產公司100萬提前竣工獎和200萬元的材料差價款是一種價外費用，必須依法繳納增值稅。而本案例中的建筑公司收到房地公司100萬元的提前竣工獎，向房地產公司開具100萬元收據，顯然是一種漏稅行為，即建筑公司漏了增值稅的計稅依據100萬元。對于房地產公司而言，獲得的100萬元收據不可以再企業所得稅前進行扣除。

通過以上法律手續，使合同價與結算價保持一致，即合同價從1億元變為1.05億元，于是建筑施工企業以結算價1.05億元開具增值稅專用發票給房地產公司，房地產公司給建筑施工企業支付1.05億元的工程款，實現了合同價、發票價和結算價的“三價統一”。

關于合同價、發票價和結算價的相互統一問題，必須注意一個前提條件：合同上的價格是符合民法規定有效合同上載明的價格，而不是陰陽合同或黑白合同上注明的價格。